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대손금과 대손충당금에 대한 세무처리

이철재, 2022.01.01
개요
법인이 결산일 현재 보유하고 있는 매출채권, 미수금 및 대여금과 같은 채권은 채무자의 부도ㆍ파산 등으로 회수할 수 없게 될 수 있다. 채권 중에서 회수할 수 없게 될 수 있는 금액을 추정하여 비용과 충당금으로 계상해야 자산평가와 기간손익계산을 적정하게 할 수 있다. 이와 같이 채권의 회수불능예상액을 추정하여 비용으로 계상한 것을 대손상각비라고 하고, 그 상대계정을 대손충당금이라고 한다.
거래처에 대한 매출채권이나 대여금이 거래처의 파산 등으로 회수불능하게 되면 부가가치세법 제45조에 따라 대손세액공제를 적용해서 부가가치세를 돌려받고 잔액은 「법인세법 시행령」 제19조의 2에 따라 대손금으로 손금산입하는 방법(방법 1)과 대손세액공제를 받지 않고 채권 전액을 대손금으로 손금산입하는 방법(방법 2) 중 하나를 선택하여 처리할 수 있다. 대손세액공제를 받으면 부가가치세를 전액 돌려받는 효과가 생기지만, 대손금으로 손금산입하면 법인세와 법인지방소득세의 한계세율(최대 27.5%)을 곱한 만큼의 절세효과밖에 없다. 따라서 (방법 1)이 (방법 2)보다 더 큰 절세효과가 있으므로 대손세액공제를 적용할 수 있는 경우에는 (방법 1)을 적용하는 것이 좋다.
이번 호에서는 「법인세법」의 대손금과 대손충당금에 대한 내용을 살펴보려고 한다.
법인세법상 대손금
대손금으로 손금산입할 수 있는 채권
대손금이 될 수 있는 채권에는 특별한 제한이 없다. 그러나 다음의 채권은 회수불능해도 대손금을 손금으로 인정하지 아니한다(법법 §19의 2 ②).
특수관계인에 대한 업무무관 가지급금
특수관계인에 대한 업무무관 가지급금은 대손금과 처분손실을 손금으로 인정하지 않는다. 업무무관 가지급금이란 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(금융회사 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 다음의 금액은 조세정책적 목적에서 업무무관 가지급금으로 보지 아니한다(법칙 §44).
  • 「소득세법」상 지급한 것으로 보는 배당소득과 상여금에 대한 소득세(개인지방소득세와 미지급소득으로 인한 중간예납세액상당액을 포함하며, 다음 계산식에 따라 계산한 금액을 한도로 함)를 법인이 납부하고 이를 가지급금 등으로 계상한 금액(해당 소득을 실제 지급할 때까지의 기간에 상당하는 금액으로 한정함)
    미지급소득에 대한 소득세액 = 종합소득 총결정세액 ×  미지급소득
    종 합소득금액
  • 국외에 자본을 투자한 내국법인이 해당 국외투자법인에 종사하거나 종사할 자의 여비ㆍ급료 기타 비용을 대신하여 부담하고 이를 가지급금 등으로 계상한 금액(그 금액을 실지로 환부받을 때까지의 기간에 상당하는 금액에 한한다)
  • 법인이 우리사주조합 또는 그 조합원에게 해당 우리사주조합이 설립된 회사의 주식취득(조합원 간에 주식을 매매하는 경우와 조합원이 취득한 주식을 교환하거나 현물출자함으로써 지주회사 또는 금융지주회사의 주식을 취득하는 경우를 포함함)에 소요되는 자금을 대여한 금액(상환할 때까지의 기간에 상당하는 금액에 한함)
  • 직원에 대한 월정급여액의 범위 안에서의 일시적인 급료의 가불금
  • 직원에 대한 경조사비 대여액
  • 직원에 대한 학자금(자녀 학자금 포함) 대여액
  • 「조세특례제한법 시행령」 제2조에 따른 중소기업에 근무하는 직원(지배주주등인 직원은 제외함)에 대한 주택구입 또는 전세자금의 대여액
  • 「국민연금법」에 따라 근로자가 지급받은 것으로 보는 퇴직금전환금
  • 소득의 귀속이 불분명하여 대표자에게 상여처분한 금액에 대한 소득세 대납액
  • 한국자산관리공사가 출자총액의 전액을 출자하여 설립한 법인에 대여한 금액

자금 대여 당시는 특수관계인이었으나, 대손사유 발생 시에는 특수관계인이 아닌 경우에도 대손금을 손금불산입하는가?
대손금과 대손충당금 규정에서의 업무무관 가지급금의 특수관계인 판단시점 대여 당시는 특수관계인이었으나 특수관계가 해소된 후 대손이 확정된 경우 그 대여금을 업무무관 가지급금으로 보아 대손금을 손금불산입할 것인지가 문제된다.
과세당국은 대여 시 특수관계인 경우에는 그 후 특수관계가 해소되었더라도 업무무관 가지급금으로 보아 대손금을 손금불산입한다고 해석하였다. 반면에, 법원에서는 대여 시 특수관계인 경우에도 그 후 특수관계가 해소되어 대손사유가 발생할 당시 특수관계가 아니라면 대손금을 손금에 산입한다고 해석하였다. 이와 같이 과세당국과 법원의 입장이 상충되어 실무상 세무처리에 혼선이 있었다. 정부는 “과세당국의 입장을 반영한 법인세법 개정안을 국회에 제출하였고, 2020.12.22. 개정안이 국회를 통과하여 2021.1.1. 이후 대여하는 분부터 적용된다.

□ 대여 시 특수관계이었으나 그 후 특수관계가 소멸된 경우의 지급이자 손금불산입과 인정이자 익금산입
① 지급이자 손금불산입 : 업무무관 가지급금에 대한 지급이자 손금불산입규정은 특수관계가 있는 자에게 지출한 가지급금에 대하여 적용하는 것이므로 특수관계 소멸시점까지만 적용함이 타당함(법인 46012-1230, 1997.5.1.). ② 인정이자 : 가지급금에 대한 인정이자는 특수관계가 소멸하는 날까지 계산하는 것임(법인세과-62, 2012.1.16.).
보증채무 대위변제 구상채권
보증채무 대위변제 구상채권은 대손금과 처분손실을 손금으로 인정하지 않는다. 다만, 다음의 채무보증으로 인한 구상채권은 대손금과 처분손실을 손금으로 인정한다.
  • 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」 제24조 각 호의 어느 하나에 해당하는 채무보증
  • 「법인세법 시행령」 제61조 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 금융회사 등이 행한 채무보증
  • 법률에 따라 신용보증사업을 영위하는 법인이 행한 채무보증
  • 「 대ㆍ중소기업 상생협력 촉진에 관한 법률」에 따른 위탁기업이 수탁기업협의회의 구성원인 수탁기업에 대하여 행한 채무보증
  • 건설업 및 전기 통신업을 영위하는 내국법인이 건설사업(미분양주택을 기초로 하는 제10조 제1항 제4호 각 목 외의 부분에 따른 유동화거래를 포함한다)과 직접 관련하여 제87조에 따른 특수관계인에 해당하지 아니하는 자에 대한 채무보증. 다만, 「사회기반시설에 대한 민간투자법」 제2조 제7호의 사업시행자 등 다음에 정하는 자에 대한 채무보증은 특수관계인에 대한 채무보증을 포함한다.
    ㉮ 「사회기반시설에 대한 민간투자법」 제2조 제7호에 따른 사업시행자
    「국유재산법」 제13조 제2항 제1호 또는 「공유재산 및 물품 관리법」 제7조 제2항 제1호에 따라 기부한 행정재산을 운영하는 내국법인
    「법인세법」 제51조의 2 제1항 제1호ㆍ제2호ㆍ제4호ㆍ제6호에 해당하는 내국법인 또는 이와 유사한 투자회사로서 같은 항 제9호 각 목에 해당하는 요건을 갖춘 내국법인
부가가치세 매출세액미수금 중 대손세액공제를 받은 금액
채권이 회수불능으로 확정된 경우 부가가치세 매출세액미수금은 「부가가치세법」에 따라 대손세액공제를 받을 수 있다. 채권 중 대손세액공제를 받은 금액을 제외한 잔액만 대손금으로 처리할 수 있다.
대손요건
신고조정사항과 결산조정사항
신고조정사항 결산조정사항
① 소멸시효가 완성된 채권
㉮ 「상법」에 따른 소멸시효가 완성된 외상매출금 및 미수금
㉯ 「어음법」에 따른 소멸시효가 완성된 어음
㉰ 「수표법」에 따른 소멸시효가 완성된 수표
㉱ 「민법」에 따른 소멸시효가 완성된 대여금 및 선급금
② 「 채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 의한 회생계획인가의 결정 또는‘법원의 면책결정’에 따라 회수불능으로 확정된 채권 ③ 「 민사집행법」 제102조에 따라 채무자의 재산에 대한 경매가 취소된 압류채권 ④ 「 서민의 금융생활 지원에 관한 법률」에 따른 채무조정을 받아 같은 법 제75조의 신용회복지원협약에 따라 면책으로 확정된 채권
① 채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업폐지, 사망, 실종, 행방불명으로 인하여 회수할 수 없는 채권 ② 부도발생일*1)부터 6개월 이상 지난*2) 수표 또는 어음상 채권 및 중소기업의 외상매출금(부도발생일 이전의 것에 한함)
※ 다만, 채무자의 재산에 대해 저당권을 설정하고 있는 경우 제외
③ 회수기일이 6개월 이상 지난 채권 중 채권가액이 30만원 이하(채무자별 채권가액의 합계액을 기준으로 함)인 채권 ④ 재판상 화해 등 확정판결과 같은 효력을 가지는 것으로서 다음 중 어느 하나에 해당하는 것에 따라 회수불능으로 확정된 채권
• 「민사소송법」에 따른 화해
• 「민사소송법」에 따른 화해권고결정
「민사소송법」 제30조에 따른 결정
• 「민사소송법」에 따른 조정
⑤ 중소기업의 외상매출금ㆍ미수금으로서 회수기일이 2년 이상 지난 경과한 외상매출금ㆍ미수금. 다만, 특수관계인과의 거래로 인하여 발생한 외상매출금ㆍ미수금은 제외함.*3) ⑥ 물품의 수출 또는 외국에서의 용역제공으로 발생한 채권으로서 기획재정부령으로 정하는 사유*4)에 해당하여 무역에 관한 법령에 따라 「무역보험법」 제37조에 따른 한국무역보험공사로부터 회수불능으로 확인된 채권(2021.2.17. 이후 한국무역보험공사로부터 회수불능이 확인되는 경우부터 적용) ⑦ 「법인세법 시행령」 제61조 제2항 각호 외의 부분 단서에 따른 금융회사 등의 채권(여신전문금융회사인 신기술사업금융업자의 경우에는 신기술사업자에 대한 것에 한정함) 중 다음의 채권
㉮ 금융감독원장이 기획재정부장관과 협의하여 정한 대손처리기준에 따라 금융회사 등이 금융감독원장으로부터 대손금으로 승인받은 것 ㉯ 금융감독원장이 위 ㉮의 기준에 해당한다고 인정하여 대손처리를 요구한 채권으로 금융회사 등이 대손금으로 계상한 것
⑧ 「벤처투자 촉진에 관한 법률」 제2조 제10호에 따른 중소기업창업투자회사의 창업자에 대한채권으로서중소벤처기업부장관이 기획재정부장관과 협의하여 정한 기준에 해당한다고 인정한 것
*1) 부도발생일은 소지하고 있는 부도수표나 부도어음의 지급기일을 말한다. 다만, 지급기일 전에 수표나 어음을 제시하여 금융기관으로부터 부도확인을 받은 경우에는 그 부도확인일로 한다. *2) 부도어음, 부도수표, 중소기업의 외상매출금은 부도발생일부터 6개월이 되는 날의 다음 날부터 대손처리를 할 수 있다(서면3팀-1223, 2006.6.23.). *3) 중소기업의 외상매출금과 미수금으로서 회수기일이 2년 이상 지난 외상매출금 등은 채무자의 재산 여부와 관계없이 대손처리할 수 있으며(서면-2020-법인-2077 [법인세과-3215], 2020.9.7.), 개정규정 시행일(2020. 2.11.) 전에 회수기일이 2년을 경과하였다고 하더라도 2020.1.1. 이후 개시하는 사업연도에 손비로 계상한 경우 그 계상한 날이 속하는 사업연도의 손금에 산입한다(서면-2020-법령해석법인-2501[법령해석과-3424], 2020.10.26.). *4) “기획재정부령으로 정하는 사유”란 다음 중 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다(법칙 §10의 4 ①).
① 채무자의 파산ㆍ행방불명 또는 이에 준하는 불가항력으로 채권회수가 불가능함을 현지의 거래은행ㆍ상공회의소 또는 공공기관이 확인하는 경우
② 거래당사자 간에 분쟁이 발생하여 중재기관ㆍ법원 또는 보험기관 등이 채권금액을 감면하기로 결정하거나 채권금액을 그 소요경비로 하기로 확정한 경우(채권금액의 일부를 감액하거나 일부를 소요경비로 하는 경우에는 그 감액되거나 소요경비로 하는 부분으로 한정함)
③ 채무자의 인수거절ㆍ지급거절에 따라 채권금액의 회수가 불가능하거나 불가피하게 거래당사자 간의 합의에 따라 채권금액을 감면하기로 한 경우로서 이를 현지의 거래은행ㆍ검사기관ㆍ공증기관 또는 공공기관이 확인하는 경우(채권금액의 일부를 감액한 경우에는 그 감액된 부분으로 한정함)
대손금의 손금공제시기
1) 신고조정사항
신고조정사항인 대손금은 대손요건을 구비한 사업연도에 손금이다. 결산상 대손처리하지 못한 경우 신고조정으로 손금산입할 수 있고, 신고조정을 하지 못한 경우에는 경정청구할 수 있다.
2) 결산조정사항
결산조정사항인 대손금은 대손요건을 구비한 사업연도부터 소멸시효가 완성되는 사업연도까지 법인이 결산상 회계처리하면 그 사업연도의 손금으로 본다. 따라서 결산상 대손처리하지 않은 경우에는 손금산입의 신고조정을 할 수 없고, 경정청구도 할 수 없다.
대손확정 사례
소멸시효 완성
① 「민법」에 따른 소멸시효가 완성된 대여금 및 선급금
② 「상법」에 따른 소멸시효가 완성된 외상매출금 및 미수금
③ 「어음법」에 따른 소멸시효가 완성된 어음
⑤ 「수표법」에 따른 소멸시효가 완성된 수표

1) 민법, 상법, 어음법 및 수표법의 소멸시효기간
법률 구분 소멸시효기간
민법 §162∼§165 ① 이자, 부양료, 급료, 사용료 기타 1년 이내의 기간으로 정한 금전 또는 물건의 지급을 목적으로 한 채권
② 의사, 조산사, 간호사 및 약사의 치료, 근로 및 조제에 관한 채권
③ 도급받은 자, 기사 기타 공사의 설계 또는 감독에 종사하는 자의 공사에 관한 채권
④ 변호사, 변리사, 공증인, 공인회계사 및 법무사에 대한 직무상 보관한 서류의 반환을 청구하는 채권
⑤ 변호사, 변리사, 공증인, 공인회계사 및 법무사의 직무에 관한 채권
⑥ 생산자 및 상인이 판매한 생산물 및 상품의 대가
⑦ 수공업자 및 제조자의 업무에 관한 채권
3년
⑧ 여관, 음식점, 대석, 오락장의 숙박료, 음식료, 대석료, 입장료, 소비물의 대가 및 체당금의 채권
⑨ 의복, 침구, 장구 기타 동산의 사용료에 관한 채권
⑩ 노역인, 연예인의 임금 및 그에 공급한 물건의 대금채권
⑪ 학생 및 수업자의 교육, 의식 및 유숙에 관한 교주, 숙주, 교사의 채권
1년
⑫ 위에 해당하지 않는 민사채권 10년
⑬ 판결에 의하여 확정된 채권은 단기의 소멸시효에 해당한 것이라도 그 소멸시효는 10년으로 한다. 파산절차에 의하여 확정된 채권 및 재판상의 화해, 조정 기타 판결과 동일한 효력이 있는 것에 의하여 확정된 채권도 이와 동일하다. 다만, 이 규정은 판결확정 당시에 변제기가 도래하지 아니한 채권에 적용하지 아니한다.
민법 §766 ⑭ 불법행위로 인한 손해배상의 청구권은 피해자나 그 법정대리인이 그 손해 및 가해자를 안 날부터 3년간 이를 행사하지 아니하면 시효로 인하여 소멸한다. 불법행위를 한 날부터 10년을 경과한 때에도 또한 같다.
상법 §64 ⑮ 상행위로 인한 채권은 본법에 다른 규정이 없는 때에는 5년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성한다. 그러나 다른 법령에 이보다 단기의 시효의 규정이 있는 때에는 그 규정에 의한다.
어음법 §70 ⑯ 약속어음의 발행인 및 환어음의 인수인에 대한 청구권 3년
수표법 §51 ⑰ 수표의 소지인의 배서인, 발행인, 그 밖의 채무자에 대한 상환청구권 6개월

소멸시효 사례 ① 법인이 생산물이나 상품에 대한 상행위로 인하여 발생한 채권은 이를 3년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성된다(법인46012-487, 2001.3.5.). ② 공사미수금 채권은 3년간 이를 행사하지 않으면 소멸시효가 완성된다(서면2팀-1301, 2008.6.25.). ③ 법원의 판결에 의하여 확정된 외상매출금은 민법 제165조 제1항의 규정에 따라 10년간 그 권리를 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성된다(서면2팀-31, 2005.1.5.; 국심96경2035, 1997.2.5.). ④ 약속어음의 발행인에 대한 청구권은 시효의 중단사유가 없는 한 그 만기의 날부터 3년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성된다(법인46012-14, 1999.1.4.).

2) 소멸시효 기산일
소멸시효는 권리를 행사할 수 있는 때부터 진행한다(민법 §166 ①). 예를 들면, 재화나 용역을 공급하고 어음을 받는 경우 매출채권에 대한 소멸시효는 어음의 지급기일의 다음 날부터 기산한다(부집 45-87-9 ②).

3) 소멸시효의 중단
소멸시효는 청구, 압류 또는 가압류, 가처분, 승인으로 인하여 중단된다(민법 §168). 시효가 중단된 때에는 중단까지에 경과한 시효기간은 이를 산입하지 아니하고 중단사유가 종료한 때로부터 새로이 진행하며, 재판상 청구로 인하여 중단한 시효는 재판이 확정된 때부터 새로이 기산한다(민법 §178). 따라서 소멸시효가 중단되면 소멸시효 기간이 연장되는 효력이 발생한다.
소멸시효 중단 사례
구분 내용
매분기별로 채무이행독촉장을 교부한 경우 생산물 및 상품의 대가인 외상매출금에 대하여는 시효의 중단 사유가 없는 한 당해 매출거래의 발생사실이 객관적으로 확인되는 날부터 소멸시효를 기산하나, 매 분기별로 미회수 외상매출금 내역을 통보하고 채권이행을 독촉함에 따라 매월 외상매출금 잔액 중 일부를 회수하는 한편 분기별로 채무이행의 약속을 문서를 수취한 경우 채무이행 약속의 수취 및 외상매출금의 일부 회수는 소멸시효의 중단사유인 승인에 해당하므로 당해 사유가 발생한 때부터 다시 소멸시효를 기산한다(서면2팀-1266, 2004.6.18.).
회사정리법에 의한 정리절차에 참여 법인이 회사정리법에 의한 정리절차에 참가한 경우 상거래로 인하여 발생한 채권에 대하여 시효중단의 효력이 있어, 그 시효중단의 기간 중에는 상법에 의한 소멸시효의 완성을 사유로 그 채권을 손금에 산입할 수 없다(서이46012-10779, 2002.4.12.).
일부변제 ① 사업자가 세금계산서를 발행한 후 매출채권 중 일부를 받았을 때 민법 제168조 제3호의 “승인”에 해당되어 소멸시효가 중단된다. 따라서 최종 입금일부터 3년이 경과한 후에 소멸시효완성에 의한 대손이 확정된다(부가-2749, 2008.8.27.). ② 시효완성 전에 채무의 일부를 변제한 경우에는 그 수액에 관하여 다툼이 없는 한 채무승인으로서의 효력이 있어 시효중단의 효과가 발생한다(대법원 95다39854, 1996.1.23.).

4) 아무런 채권회수조치를 취하지 아니함에 따라 소멸시효가 완성된 경우
법인이 「어음법」에 의한 소멸시효가 완성되어 회수할 수 없는 어음상의 채권은 소멸시효가 완성된 날이 속하는 사업연도의 손금으로 산입한다. 다만, 법인이 어음상의 채권을 담보하기 위하여 채무자의 재산에 설정한 저당권을 행사하지 않는 것과 같이, 채권의 회수가능성 등 구체적인 사정을 감안하여 정당한 사유없이 채권회수를 위한 제반 법적조치를 취하지 아니함에 따라 채권의 소멸시효가 완성된 경우에는 동 채권의 금액은 법인세법상 접대비 또는 기부금으로 본다(재법인46012-93, 2003.5.31.).

5) 소멸시효가 완성된 사업연도에 대손처리하지 못한 경우
소멸시효가 완성된 외상매출금 등은 그 소멸시효가 완성된 날이 속하는 사업연도에 신고조정으로 손금에 산입할 수 있는 것이며, 소멸시효가 완성된 대손금을 손금에 산입하지 못한 경우에는 「국세기본법」 제45조의 2에 따라 경정청구할 수 있다(법인세과-1689, 2008.7.23.).
「채무자의 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 파산
채무자에게 파산선고가 내려진 경우에는 일반적으로 배당이 확정된 날을 대손확정일로 본다(서면3팀-2868, 2006.11.21.). 그러나 공급받은 자에 대해 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 파산폐지나 파산종결 공고일 이전에 파산절차 진행과정에서 관계서류 등에 의해 공급자가 배당받을 금액이 매출채권 금액에 미달하는 사실이 객관적으로 확인되는 경우 그 미달금액은 회수할 수 없는 채권으로 보아 대손세액공제를 할 수 있다(부집 45-87-9 ⑤).
강제집행
강제집행이란 의무를 이행하지 않은 사람에 대하여 강제적으로 의무의 이행을 실현시키는 것을 말한다. 채권자는 법원에 소(訴)를 제기하여 확정판결을 받거나 집행증서에 의하여 집행기관에 강제집행을 신청하면 채무자의 재산을 압류한 다음 경매 등의 방법으로 매각하여 채권자에게 배당하게 된다.
채무자의 모든 재산에 대하여 강제집행을 해도 회수하지 못한 잔여 채권이 있거나 채무자의 무재산 등으로 강제집행불능조서가 작성된 경우에는 회수불능한 것으로 본다(서면 2020법인3625, 2020.11.26.).
채무자의 모든 재산에 강제집행을 해야 하므로 일부 재산의 강제집행으로는 대손금을 손금에 산입할 수 없다(부가46015-2087, 1995.11.9.).
사망, 형의 집행, 사업의 폐지 또는 행방불명
채무자가 사망한 경우에는 피상속인의 권리와 의무가 상속인에게 포괄승계되므로 상속인이 없거나 상속인이 상속을 포기하거나 한정상속하여 상속재산으로 채권을 회수할 수 없는 경우에 대손금으로 공제받을 수 있다.
채무자의 대한 형의 집행, 채무자가 사업을 폐지하거나 행방불명된 경우에는 재산상태를 파악한 결과 채권을 회수할 수 없다면 대손금으로 인정한다.
부도발생일부터 6개월 이상 지난 수표 또는 어음상의 채권과 중소기업의 외상매출금
부도발생일부터 6개월 이상 지난 수표 또는 어음상의 채권과 조세특례제한법상 중소기업의 외상매출금(부도발생일 이전의 것에 한함)은 채무자의 재산소유 여부, 회생계획인가 결정 여부 및 소구권행사 가능 여부에 불구하고 부도발생일부터 6개월 이상 지난 날부터 소멸시효가 완성된 날까지 사업자가 대손금으로 회계처리하는 사업연도의 대손금으로 본다. 외상매출금은 채권자가 중소기업인 경우로서 채무자의 어음 또는 수표가 최초로 부도나기 전에 발생된 것만 이 규정을 적용받을 수 있다.
  • 수표와 어음의 범위
    수표와 어음은 금융기관의 수표와 어음을 말하며, 종이로 된 것은 물론 전자로 된 것(전자수표나 전자어음)도 포함한다. 그러나 전자채권과 문방구에서 인쇄한 문방구어음은 어음과 수표에 해당하지 아니한다(조심2011서4951, 2012.5.31.; 재부가-27, 2012.1.18.; 서면3팀-7362, 2006.4.19.).
  • 부도발생일부터 6개월 이상 경과
    부도발생일이란 수표와 어음을 지급기일 전에 금융기관에 제시하여 부도확인을 받은 경우에는 부도확인을 받은 날을 말하나, 지급기일이 지난 후에 제시한 경우에는 지급기일을 말한다(재법인-595, 2006.8.24.). 법인이 동일거래처로부터 받은 여러 매의 어음 중 1매만 부도사실 확인을 받고 나머지는 부도확인을 받지 아니한 경우에 나머지 어음의 부도사실이 사실상 확인되는 경우에는 당해 어음에 대하여도 이 규정을 적용할 수 있다(법인 46012-158, 1998.1.20). 부도발생일부터 6개월 이상 경과하였다는 것은 부도발생일부터 6개월이 되는 날의 다음 날부터 대손요건을 구비한 것으로 본다(서면3팀-1223, 2006.6.23.).

    <12월말 법인 기준>
    - 부도발생일이 당해 연도 6월 29일 이전인 경우 : 당해 연도 대손요건 구비
    - 부도발생일이 해당 연도 6월 30일 이후인 경우 : 다음 연도 대손요건 구비

  • 근저당 설정 시 대손세액공제
    채무자의 재산에 근저당이 설정되어 있는 경우에도 설정된 채권최고금액을 초과하는 부도수표ㆍ어음금액에 대하여는 대손처리가 가능하다(부집 45-87-6).
  • 어음을 분실한 경우
    사업자가 부도어음을 소지하고 있던 중 부도어음을 분실한 경우에도 부도어음이 분실된 사실이 금융기관, 법원, 경찰서 등에 의하여 객관적으로 확인되어 최종권리자임이 확인되는 경우에는 대손금으로 공제받을 수 있다(서삼46015-10075, 2003.1.14.).
대손처리 시 구비서류
대손금을 손금으로 인정받으려면 대손요건을 구비했다는 객관적인 자료를 구비해야 한다.
예를 들어, 부도발생일부터 6개월 이상 지난 수표 또는 어음상의 채권은 은행에서 부도확인된 수표나 어음이 있어야 하고, 무재산으로 회수할 수 없는 채권은 법원의 강제집행 결과 무재산이나 행방불명 등으로 인한 “강제집행 불능조서”가 작성되고, 부동산 등 회수가능한 재산이 없는 것으로 확인되어야 한다(법통 34-62…3). 공부상 확인이나 증명이 곤란한 무재산 등에 관한사항은 채권관리부서의 조사보고서가 필요하다(법인46012-1068, 2000.5.1.).
채권관리부서의 채권보고서에 기재할 사항을 예시하면 다음과 같다.
채무자가 법인인 경우의 예시 ① 채무자인 법인 사실상 대표의 본적지, 최종 및 직전주소지(법인은 등기부상 소재지)와 법인 사업장 소재지를 관할하는 관서의 공부상 등록된 소유재산 유무 ② 채무자인 법인 및 그 법인 사실상 대표가 소유하고 있는 동산에 관한 사항
③ 채무자인 법인 및 그 법인 사실상 대표가 다른 장소에서 사업을 영위하는지 여부
④ 거래처, 거래은행 등에 대한 탐문조사내용 등 채권회수를 위한 조치사항
⑤ 보증인 유무 및 보증인 재산 유무
대손금액
대손요건을 구비한 경우에는 회수불능채권금액을 대손처리할 수 있다. 다만, 부도발생일부터 6개월 경과 사유로 대손처리하는 경우에는 수표ㆍ어음 1매당, 외상매출금은 거래처별로 1천원을 남겨 놓아야 한다.
대손금의 회계처리
대손금이란 채권의 회수불능으로 인한 손실을 말한다. 대손금은 먼저 대손충당금과 상계하고 대손충당금이 부족한 경우에는 비용으로 처리한다.
<1순위>    (차)  대손충당금        ***           (대)  채   권        ***
<2순위>    (차)  대손상각비        ***           (대)  채   권        ***
대손금을 대손충당금과 상계하지 않고 비용으로 처리해도 대손충당금을 총액법으로 처리하는 세무상 당기순이익은 적정하게 표시되므로 세무조정은 불필요하다. 따라서 세무조정 시 위의 처리순서는 의미가 없다.
상각채권의 회수
대손처리한 채권을 회수한 경우에는 당초 대손처리 시 손금에 산입된 경우에는 익금항목으로 보나, 손금불산입된 경우에는 익금불산입항목으로 본다.
• 손금산입액의 회수액 : 익금항목
• 손금불산입액의 회수액 : 익금불산입항목
채무의 출자전환 시 채무자와 채권자의 세무처리
채무의 출자전환 시 채무자의 세무처리
출자전환 시 법인세법상 회계처리
법인이 채무를 출자전환한 경우 교부주식의 액면가액은 자본금, 주식의 발행가액이 시가(시가가 액면가액에 미달하면 액면가액)를 초과하는 금액은 채무면제이익, 시가가 액면가액을 초과하는 금액은 주식발행초과금으로 처리한다(법법 §17 ① 1호).

사례  채무의 출자전환에 대한 회계처리
① 차입금 5억원에 대해 주식(시가 2억원, 액면가액 1억원) 교부
(차)  차입금        5억원           (대)  자  본  금        1억원
주식발행초과금        1억원
채무면제이익        3억원

② 차입금 5억원에 대해 주식(시가 6천만원, 액면가액 1억원) 교부
(차)  차입금        5억원           (대)  자  본  금        1억원
채무면제이익        4억원
주식의 시가가 액면가액에 미달하는 경우 시가와 액면가액의 차액 4천만원을 주식할인발행차금으로 회계처리하지 않는 점에 유의해야 한다.
출자전환으로 인하여 발생한 채무면제이익의 익금불산입
다음의 법인은 출자전환으로 발생한 채무면제이익 중 이월결손금의 보전에 충당하지 않은 금액을 해당 사업연도의 익금에 산입하지 아니할 수 있다(법법 §17 ②, 법령 §15 ④).
  • 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따라 채무를 출자로 전환하는 내용이 포함된 회생계획인가의 결정을 받은 법인이 채무를 출자전환하는 경우로서 당해 주식등의 시가(시가가 액면가액에 미달하는 경우에는 액면가액)를 초과하여 발행된 금액
  • 「기업구조조정 촉진법」에 따라 채무를 출자로 전환하는 내용이 포함된 기업개선계획의 이행을 위한 약정을 체결한 부실징후기업이 채무를 출자전환하는 경우로서 당해 주식등의 시가(시가가 액면가액에 미달하는 경우에는 액면가액)를 초과하는 금액
  • 당해 법인에 대하여 채권을 보유하고 있는 「금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률」 제2조 제1호에 따른 금융기관과 채무를 출자로 전환하는 내용이 포함된 경영정상화계획의 이행을 위한 협약을 체결한 법인이 채무를 출자로 전환하는 경우로서 당해 주식등의 시가(시가가 액면가액에 미달하는 경우에는 액면가액)를 초과하는 금액
  • 「기업 활력 제고를 위한 특별법」 제10조에 따른 사업재편계획승인을 받은 법인이 채무를 출자전환하는 경우로서 해당 주식등의 시가(시가가 액면가액에 미달하는 경우에는 액면가액)를 초과하는 금액

이 규정에 따라 익금불산입한 채무면제이익은 미래에 발생하는 결손금의 보전에 충당해야 하며(미래의 결손금 발생 시 익금산입하라는 뜻임), 미래의 결손금의 보전에 충당하기 전에 사업을 폐지하거나 해산한 경우에는 그 사유가 발생한 사업연도에 결손금의 보전에 충당하지 아니한 금액을 익금산입한다(법령 §15 ②). 이 규정에 따라 처리하면, 채무의 출자전환으로 발생한 채무면제이익에 대한 과세를 미래의 결손금 발생, 사업폐지 또는 해산시점까지 연기할 수 있다.
채권의 출자전환 시 채권자의 법인세법상 처리
채무자가 과세이연요건을 구비하지 못한 경우
채무자가 과세이연요건을 구비하지 못한 경우에는 채무자에게 채무면제이익이 과세될 것이므로 그에 대응하여 채권자도 채권을 출자전환하고 취득한 주식을 취득 당시 시가로 평가하고 출자전환으로 인한 손실을 비용으로 인식한다. 이 경우 비용은 출자전환한 목적이 채권의 일부를 회수하기 위한 불가피한 경우에는 대손상각비, 거래처와의 우의를 두텁게 하기 위한 경우에는 접대비, 업무와 관련이 없으면 기부금, 특수관계인에게 이익을 분여하기 위한 경우에는 부당행위로 본다.
채무자가 과세이연요건을 구비한 경우
채무자가 출자전환으로 발생한 채무면제이익에 대한 과세이연요건을 구비한 경우에는 채무자가 채무면제이익을 익금불산입할 것이다. 이 경우 채권자가 출자전환으로 인한 손실을 비용으로 인식하면 조세수입이 감소하므로 채권자도 출자전환으로 발생한 손실을 이연하기 위하여 출자전환한 채권의 장부가액을 주식의 취득가액으로 대체한다. 그런데 특수관계인에 대한 업무무관 가지급금과 보증채무 대위변제 구상채권은 대손금이 손금으로 인정되지 않는다. 그러한 채권의 장부가액을 주식의 취득가액으로 대체하면 손금불산입될 대손금이 주식의 장부가액으로 전환되어 주식 처분 시 손금으로 공제되는 문제가 발생한다.
이에 따라 채무자가 채무면제이익의 과세이연요건을 구비한 경우에도 특수관계인에 대한 업무무관가지급금과 보증채무대위변제 구상채권을 출자전환하여 취득한 주식은 취득 당시 시가를 취득가액으로 한다(법령 §72 ② 4호의 2).

출자전환에 따라 취득한 주식의 취득가액
구분 주식의 취득가액
채무면제이익의 과세이연요건을 구비하지 못한 경우 취득 당시 시가
채무면제이익의 과세이연요건을 구비한 경우 특수관계인에 대한 업무무관 가지급금과 보증채무대위변제 구상채권 취득 당시 시가
그 밖의 채권 출자전환한 채권의 장부가액
대손충당금
대손충당금 설정대상법인
「법인세법」상 대손충당금을 손금으로 설정할 수 있는 법인에 특별한 제한은 없다. 다만, 사업을 완전히 폐업한 법인이거나 사업을 포괄양도하는 외국법인의 최종 사업연도에는 대손충당금을 설정할 수가 없다(외인 22601-667, 1986.2.26.).
그러나 법인이 영업의 일부가 정지명령으로 해당 영업을 하지 못하는 경우에는 대손충당금을 설정할 수 있다(대법원 85누447, 1986.2.11.).
대손충당금 설정대상채권
대손충당금 설정대상채권
「법인세법」에서 규정하는 대손충당금의 설정대상채권은 다음과 같이 외상매출금, 대여금 그 밖에 이에 준하는 채권이다(법법 §34 ①, 법령 §61 ①).

1) 외상매출금
외상매출금이란, 상품ㆍ제품의 판매가액의 미수액과 가공료ㆍ용역 등의 제공에 의한 사업수입금액의 미수액을 말한다. 이 경우 장기할부매출을 할부기준으로 손익을 귀속하는 경우 동 장기할부 외상매출금도 포함한다(법인 46012-1865, 1996.6.29.; 법인 46012-129, 1998.1.16.).

2) 대여금
대여금이란, 금전소비대차계약 등에 따라 타인에게 대여한 금액을 말한다.

3) 어음상의 채권과 미수금
어음상의 채권도 대손충당금설정이며, 영업거래 외에서 발생한 미수금도 대손충당금 설정대상이다.

4) 그 밖의 기업회계기준에 따라 대손충당금 설정대상이 되는 채권
어음상의 채권 및 미수금 그 밖의 기업회계에 따라 대손충당금 설정대상채권에 대하여 세법상 대손충당금을 설정할 수 있다(법령 §61 ① 3호).
따라서 제품판매 등과는 직접적인 관련 없이 발생한 선급금 등과 같은 비매출 수취채권인 경우(국심 2005전 2435, 2006.9.4.)와 K-IFRS를 적용하는 내국법인(은행법에 의한 인가를 받아 설립된 은행)의 경우 은행업감독규정에 따른 자산건전성 분류대상자산으로서 기업회계기준에 의한 대손충당금 설정대상이 되는 채권에 포함한다(법인-636, 2012.10.19.; 법규과-1186, 2012.10.12.).
대손충당금 설정대상 제외채권
1) 특수관계인에 대한 업무무관 가지급금
특수관계인에 대한 업무무관 가지급금은 대손충당금 설정대상이 아니다. 특수관계인에 대한 업무무관 가지급금의 범위는 대손금을 참조할 것.

2) 채무보증으로 발생한 구상채권
채무보증으로 발생한 구상채권은 대손충당금 설정대상이 아니다. 채무보증으로 발생한 구상채권의 범위는 대손금을 참조할 것.

3) 특수관계인에게 고가 양도 시 시가초과액
「법인세법 시행령」 제88조 제1항 제1호의 규정에 의한 특수관계인과의 거래에 있어서 양도법인의 채권 중 시가초과 매입액은 대손충당금설정대상 채권에서 제외된다(법령 §61 ① 3호).
예를 들어, 갑법인이 특수관계인 을법인에게 제품(시가 1억원)을 3억원에 외상으로 판매하고 매출채권 3억원을 계상한 경우에 을법인은 시가초과매입액 2억원에 대하여 부당행위계산의 부인을 적용한다. 이 경우 갑법인의 매출채권 중 2억원(을법인의 부당행위계산의 부인 해당액)을 대손충당금 설정대상 채권에서 제외한다.

4) 매출채권과 받을어음의 배서양도(매각거래로 보는 경우)
매출채권과 받을어음을 배서양도한 경우에는 기업회계기준에 따라 매각거래와 차입거래로 구분한다. 매각거래로 보는 경우에는 매출채권과 받을어음을 제거해야 하므로 대손충당금 설정대상이 아니나, 차입거래로 보는 경우에는 매출채권과 받을어음을 계속 보유하고 있으므로 대손충당금 설정대상이다.
대손충당금 설정한도액
일반법인의 경우
일반법인의 경우 세법상 대손충당금 설정한도액은 해당 사업연도 종료일 현재의 대손충당금 설정대상채권에 해당하는 외상매출금ㆍ대여금 그 밖에 이에 준하는 채권의 장부가액 합계액(이하 “채권잔액”이라 한다)의 1%에 상당하는 금액과 해당 사업연도의 대손실적률을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다(법령 §61 ②).
대손충당금 손금한도액 = Max[①, ②]
① 당기말 대손충당금 설정대상 채권잔액 × 1%
② 당기말 대손충당금 설정대상 채권잔액 × 대손실적률

1) 채권잔액
채권잔액이란, 대손충당금 설정대상 채권의 세무상 장부가액을 말한다.
따라서 재무상태표상 채권의 장부가액에서 설정대상이 아닌 채권을 차감하고 대손충당금 설정대상 채권에 대한 유보(△유보)를 가산(차감)한다.
대손충당금 설정대상 채권잔액 = 재무상태표상 대손충당금 설정대상 채권잔액 ± 대손충당금 설정대상 채권에 대한 유보(△유보)

① 동일 거래처에 채권과 채무가 함께 있는 경우 : 동일 거래처에 채권과 채무가 함께 있는 경우 채권과 채무를 상계한다는 약정이 없는 때에는 채권 전액에 대하여 대손충당금을 설정할 수 있다(법칙 §32 ②). ② 채권의 재조정에 따라 장부가액과 현재가치의 차액을 손금에 산입한 경우 : 내국법인이 기업회계기준에 따른 채권의 재조정에 따라 채권의 장부가액과 현재가치의 차액을 「법인세법 시행령」 제19조의 2 제5항에 따라 손금에 산입한 경우 동 현재가치차금에 상당하는 금액은 대손충당금의 설정 시 채권잔액에 포함되지 아니한다(법인-173, 2011.3.9.).
2) 대손실적률
대손실적률은 다음의 비율을 말한다(법령 §61 ③).
대손실적률 =  해당 사업연도의 대손금
직전 사업연도 종료일 현재의 채권가액

3) 대손충당금 시부인 단위
대손충당금한도액의 계산은 외상매출금ㆍ대여금 그 밖의 이에 준하는 채권의 장부가액의 개별채권에 대한 설정액의 합계액을 기준으로 하는 것이 아니고 대손충당금 대상채권의 장부가액의 합계액을 기준으로 계산하는 것이므로, 해당 법인이 개별채권에 대하여 대손충당금 설정을 달리 적용하거나 또는 대손충당금 설정대상채권이 아닌 채권에 대하여 대손충당금을 설정하였다 하더라도 해당 법인이 손금으로 계상한 대손충당금의 합계액이 동 손금산입 한도액을 초과하지 아니하는 경우에는 그 손금계상액 전액을 손금에 산입한다(서이 46012-10667, 2003.3.31.).
「은행법」에 따른 인가를 받아 설립한 은행 등 다음의 금융회사
금융회사 중 법령에 열거된 금융회사의 경우에는 금융위원회 등이 기획재정부장관과 협의하여 정하는 대손충당금적립기준에 따라 적립하여야 하는 금액, 채권잔액의 1%에 상당하는 금액 또는 채권잔액에 대손실적률을 곱하여 계산한 금액 중 가장 큰 금액으로 한다(법령 §61 ② 단서). 이를 계산식으로 표시하면 다음과 같다.
대손충당금 손금한도액 = Max[①, ②, ③]
① 대손충당금적립기준에 따라 적립하여야 하는 금액
② 당기말 대손충당금 설정대상 채권잔액 × 1%
② 당기말 대손충당금 설정대상 채권잔액 × 대손 실적률
대손충당금의 환입과 설정방법
대손충당금을 설정하는 방법에는 총액법과 보충법이 있다. 총액법이란 전기에서 이월되어 당기말 현재 남아 있는 대손충당금을 전액 환입하고, 당기말 대손추산액을 전액 대손충당금으로 설정하는 방법이다. 반면에, 보충법이란 전기에서 이월되어 당기말 남아 있는 대손충당금 잔액과 당기말 대손추산액을 비교하여 차액만을 설정하거나 환입하는 방법이다.
예를 들어, 20×1.12.31. 현재 대손충당금 설정대상 채권의 장부가액이 100,000,000원이며, 동 외상매출채권에 대한 대손충당금 설정액은 1,000,000원이고, 20×2.12.31. 현재 외상매출채권 등 장부가액은 300,000,000원이며, 해당 사업연도 중 대손충당금의 상계액이 없는 경우로서 대손충당금 설정액이 3,000,000원이라고 하자.
총액법과 보충법에 의한 회계처리는 다음과 같다.
<총액법>
(차)  대 손 충 당 금        1,000,000           (대)  대 손 충 당 금 환 입        1,000,000
대 손 상 각 비        3,000,000 대 손 충 당 금        3,000,000

<보충법>
(차)  대 손 상 각 비        2,000,000           (대)  대 손 충 당 금        2,000,000

기업회계는 보충법을, 세법은 총액법을 채택하고 있다. 그러나 보충법은 총액법에 비하여 대손충당금환입 1,000,000원과 대손상각비 1,000,000원의 회계처리를 생략한 것에 불과하므로 「법인세법」은 “법인이 당해 사업연도의 대손충당금 손금산입 범위액에서 익금에 산입하여야 할 대손충당금을 차감한 잔액만을 대손충당금으로 계상한 경우 차감한 금액은 이를 각각 익금 또는 손금에 산입한 것으로 본다”(법칙 §32 ①)는 규정을 두어 보충법에 의한 회계처리도 인정하고 있다.
세법은 총액법으로 회계처리하므로, 세무조정 시 다음과 같은 결론이 도출된다.
① 대손충당금 한도초과액 계산 : 총액법에서는 대손충당금 기말잔액은 당기에 설정한 것이므로 대손충당금 기말잔액과 한도액을 비교하여 한도초과액을 계산한다. ② 전기 대손충당금부인액 : 전기 대손충당금은 당기에 모두 환입되어 소멸되므로 전기 대손충당금부인액(유보)은 무조건 손금산입(△유보)한다.
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