K-IFRS 재무제표 주석 공시 핵심포인트

BY 윤현택 2018-12-28

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A사는 재무제표 주석에 대표이사로부터 지급보증을 제공받은 사실만을 기재하고 지급보증금액 등 상세내역을 재무제표 주석에 기재하지 않았습니다.
B사는 총 매출액의 10% 이상을 차지하는 단일 거래처가 존재하였음에도 이러한 사실과 해당 거래처별 매출액 등을 재무제표 주석에 기재하지 않았습니다.
C사는 은행으로부터 자금차입시 투자부동산을 담보로 제공한 사실을 주석에 기재하지 않았습니다.
D사는 회사를 피고로 하여 진행 중인 거래대금 청구 소송과 관련한 사실을 주석에 기재하지 않았습니다.

위 사례는 모두 2018년에 금융감독원 감리를 통해서 재무제표 주석과 관련하여 나온 지적사항의 일부이며, 이는 과거부터 지속적으로 반복되고 있는 항목들입니다.

이처럼 재무제표 주석은 재무제표 회계처리보다 작성이 덜 복잡함에도 불구하고 그 방대한 작성량으로 인해 고의이건 실수이건 회사가 자주 놓치는 부분이 꾸준히 적발되고 있습니다.
이는 2011년 우리나라에 K-IFRS가 처음 도입되었던 시점에 재무제표 주석에 대한 관심도가 떨어져 각 회사들이 재무제표 주석의 중요성에 대한 인식이 낮았고, 그로 인해 주석에 대한 학습이 부족했던 것도 주요한 원인이 아닐까 생각됩니다.

이후 2014년에 회사가 직접 재무제표를 작성하여 감사 전에 제출하는 의무가 새롭게 생겼는데, 이 때 회사들로부터 제일 많이 들었던 질문이 “주석도 같이 제출하나요?”였던 것을 보면, 지금은 많이 나아졌지만 주석도 당연히 재무제표의 일부이고 재무제표와 동일하게 중요하다는 인식이 부족한 것으로 보입니다.
이에 기말 결산과 공시 시즌이 다가오고 있는 시점에 K-IFRS 재무제표 주석에서 꼭 체크해야 할 사항들을 정리해 보았습니다.

재무제표 표시의 최소화, 그로 인한 주석의 방대함

K-IFRS에서는 재무상태표, 포괄손익계산서 등에 표시하는 계정과목의 최소 단위만을 제시하고 있습니다.
예를 들어, K-IFRS 도입 이전의 우리나라 회계기준인 기업회계기준, 그리고 현재 비상장법인 중심으로 적용하고 있는 일반기업회계기준에서는 유형자산을 재무상태표에 다음과 같이 표시하고 있습니다. 1) 일반기업회계기준 재무상태표 예시

과목	당기말	전기말
III. 유형자산
1. 토지	1,000	1,000
1. 건물	1,000	500
감가상각누계액	(200)	(100)
...	...	...
합계	1,800	1,400

2) K-IFRS 재무상태표 예시

과목	주석	당기말	전기말
III. 유형자산	10	1,800	1,400

위 사례에서 보듯이 K-IFRS는 재무상태표에 유형자산을 한 줄만 표시하고, 재무제표 주석 10번에서 그 구체적인 내역을 공시하고 있습니다. 때문에 K-IFRS 재무제표를 이해하기 위해서는 재무상태표, 포괄손익계산서뿐만 아니라 재무제표 주석까지 반드시 확인해야 합니다.

K-IFRS 재무제표 주석의 주요 포인트를 정리하면 다음과 같습니다.

금융상품 주석

K-IFRS 재무제표 주석 중 가장 큰 비중을 차지하는 것이 금융상품 관련 주석입니다.
K-IFRS에서는 금융자산을 거래상대방으로부터 현금 등 금융자산을 수취할 계약상 권리로 정의하고, 금융부채를 거래상대방에게 현금 등 금융자산을 인도하기로 한 계약상 의무로 정의하고 있습니다. 이로 인해 기업의 주요 자산 부채인 매출채권, 매입채무까지 금융상품의 정의를 충족하여 금융상품 관련한 주석이 가장 큰 비중을 차지하게 됩니다.

금융상품 관련 주석은 크게 4가지를 반드시 공시하여야 합니다.

구분	주석 공시사항	비고
1. 금융상품 범주별 공시	(1) 금융상품 범주별 장부가액 ㆍ금융자산 (3가지): 상각후원가측정금융자산(AC)/당기손익-공정가치측정금융자산(FVPL)/기타포괄손익-공정가치측정금융자산(FVOCI) ㆍ금융부채(2가지): 상각후원가측정 금융부채/당기손익-공정가치측정 금융부채	ㆍ2018년 K-IFRS 1109호(금융상품) 제정에 따른 범주 변화
1. 금융상품 범주별 공시	(2) 금융상품 범주별 순손익액 ㆍ금융상품에서 발생하는 금융수익과 금융비용을 발생원천별로 구분하여 표시함 (기타포괄손익도 포함) ㆍ포괄손익계산서상의 금융수익/금융비용과 일치하여야 함	ㆍ2018년 K-IFRS 1109호(금융상품) 제정에 따른 범주 변화
2. 공정가치 측정	ㆍ공정가치 서열체계별 (수준1, 수준2, 수준3) 공정가치 구분 공시 ㆍ수준2 및 수준3의 가치평가기법 및 투입변수 공시	ㆍFVPL, FVOCI 등 공정가치로 측정되는 금융상품에 대해서만 추가 공시함
3. 금융위험 공시	ㆍ신용위험, 유동성위험, 시장위험(이자율, 환율, 가격) 공시 ㆍ시장위험은 민감도분석 공시 ㆍ위험관리방법 공시
4. 금융자산 양도 공시	ㆍ금융자산의 양도 관련 공시	ㆍ매출채권 할인, 수출채권 양도 등

금융상품 주석 관련해서는 다음의 사항을 유의하여야 할 필요가 있습니다.

① 공정가치 서열체계 주석은 공정가치에도 레벨(수준)이 있다는 의미입니다.

회사가 원가가 아닌 공정가치로 측정한 금융상품의 신뢰성을 수준별로 구분하여 보여줍니다. 수준1(예, 상장주식)은 추가 공시가 필요 없고, 비상장주식 등의 수준2, 수준3은 DCF(현금흐름할인모형) 등의 가치평가기법 및 할인율, 성장률과 같은 투입변수까지 추가로 주석에 공시하여야 합니다.

② 2018년부터는 비상장주식도 외부평가보고서가 필요합니다.

2017년까지는 과거 기준서에 따라 비상장주식 중 공정가치를 합리적으로 추정할 수 없는 경우에는 원가로 측정하도록 예외규정이 있어 많은 기업들이 원가로 측정해 왔습니다.
그러나, 2018년부터 K-IFRS 1109호(금융상품) 기준서가 제정되면서 이 예외조항이 없어 기본적으로는 비상장주식에 대해서는 외부평가(valuation)를 받고 그 공정가치를 수준3으로 공시하여야 할 것으로 보입니다.

③ 금융위험은 금융상품을 보유함으로 인한 변동성을 의미합니다.

금융위험은 크게 3가지 위험을 신용위험, 유동성위험, 시장위험으로 구분하여 주석에 공시하여야 합니다. 신용위험은 매출채권의 회수가능성, 유동성위험은 금융부채로 인한 현금흐름의 만기, 시장위험은 시장가격(환율, 이자율, 주식가격)의 변동으로 인한 위험을 민감도분석의 방식으로 공시합니다.

④ 매출채권(받을어음) 할인 또는 수출채권(L/C) 양도의 경우 회계처리와 주석공시에 유의하여야 합니다.

회사가 매출채권(받을어음)을 할인하거나, 수출채권(L/C)을 양도하는 경우 각 채권의 만기까지는 그 위험을 회사가 부담하므로 매출채권을 제거하지 않고 단기차입금으로 회계처리하고, 그 구체적인 내용을 주석에 공시하여야 합니다.

순확정급여부채 주석

확정급여형(DB) 퇴직연금에 가입한 회사는 외부 계리전문가로부터 수령한 계리보고서상의 금액과 주석내용을 공시하여야 합니다.
일반적으로 회사는 외부 계리보고서상의 포함된 주석사항을 공시하여야 합니다. 다만, 확정급여채무의 현재가치를 계산할 때 재측정요소는 인구통계학정 가정의 변동과 재무적 가정의 변동을 구분하여 공시하여야 합니다.
만약, 아래 예시처럼 재무적 가정(할인율, 임금상승률)의 변동으로 회사의 지급의무인 확정급여채무의 현재가치가 증가하였다는 것은 할인율이 감소하거나, 임금상승률이 상승하였다는 의미입니다.
순확정급여부채 주석 중 확정급여채무의 현재가치 주석의 예시는 다음과 같습니다.

과목	당기말	전기말
기초 확정급여채무의 현재가치	1,000	900
당기근무원가	100	200
이자원가	200	100
재측정
- 인구통계학적 가정의 변동으로 인한 보험수리적손익	(100)	(50)
- 재무적 가정의 변동으로 인한 보험수리적손익	200	(50)
- 기타 변동으로 인한 효과	100	-
급여지급액	(300)	(100)
기말 확정급여채무의 현재가치	1,200	1,000

추가로 확정급여채무의 현재가치 측정시 적용한 재무적 가정(할인율 및 임금상승률)의 민감도분석 내용을 공시하여야 합니다.
한편, 회사가 종업원의 장기근속에 대한 포상제도가 존재하면 확정급여형(DB), 확정기여형(DC) 퇴직연금과 상관없이 이 장기근속에 대한 외부 계리보고서를 입수하여 그 지급의무를 ‘기타장기종업원급여부채’로 회계처리하고 관련 주석을 공시하여야 합니다.
기타장기종업원급여부채의 규모가 회사의 규모 대비 회사의 장기근속자에 대한 보상을 나타낸다고 볼 수 있습니다.

현금흐름표 주석

현금흐름표에 표시되지 않는 비현금거래를 주석 공시하여야 하나, 그 비현금거래가 단순한 자산 부채의 본계정 대체, 유동성 대체를 의미하지는 않습니다.
현금흐름표 주석에 공시하여야 하는 비현금거래는 금융리스에 의한 자산의 취득, 출자전환 등 투자, 재무활동 중 현금흐름을 수반하지 않는 거래를 의미함을 유의하여야 합니다.
한편, 2017년 현금흐름표 기준서 개정으로 재무활동에서 생기는 차입금, 매입채무 등 부채의 변동을 현금흐름과 유동성대체, 환율변동효과를 포함한 비현금거래 등으로 구분하여 공시하도록 요구되고 있습니다. 그 예시는 다음과 같습니다.

구분	당기초	재무현금흐름	비현금변동			당기말
구분	당기초	재무현금흐름	취득	사업결합	환율변동	당기말
단기차입금	10,000	(500)	-	500	-	10,000
금융리스부채	4,000	(800)	30 0	-	-	3,500
외화사채	1,600	(300)	-	-	100	1,400
장기차입금	-	1,000	-	-	-	1,000
재무활동 관련 총부채	15,600	(600)	30 0	500	100	15,900

특수관계자 주석

특수관계자 주석은 지급보증, 담보제공과 함께 금융감독원 감리에 의해 가장 많은 지적사례가 발생하고 있는 주석사항입니다.
이는 특수관계자가 일방이 특수관계자이면 상대방도 특수관계자이기 때문에, A회사의 B회사에 대한 매출채권 100이 B회사의 A회사에 대한 매입채무 100과 일치하여야 하며, 이는 각 회사의 공시된 감사보고서 주석에서 cross check 하기 쉽다는 것도 한 요인으로 보입니다.
따라서, 그룹사를 포함한 지배, 종속기업, 관계기업 등 회계부서 및 IR부서는 재무제표 공시 전에 상대방과 반드시 특수관계자 거래금액 및 채권채무잔액이 일치하는지를 확인하고 공시하여야 합니다.
특수관계자의 범위에는 주요 경영진도 포함되므로, 주요 경영진이 지배하는 회사, 예를 들어 회사의 대표이사가 주식수 과반 이상의 대주주로 있는 회사는 우리 회사의 특수관계자이므로 이 회사와의 상거래 및 자금거래는 모두 공시해야 하는 반면, 회사의 대표이사가 겸직하여 경영하고 있는 회사는 우리 회사의 특수관계자가 아님을 유의하여야 합니다.

주당이익 주석

주당이익은 기본주당이익 이외에도 전환사채, 전환상환우선주, 주식선택권(스톡옵션) 등 아직 행사하지 않은 잠재적 보통주가 존재하는 경우에는 각 잠재적 보통주의 희석효과를 구하여 기본주당이익이 줄어들어 희석주당이익을 공시하여야 하는지를 산출하게 됩니다.
기본주당이익 대비 희석주당이익의 감소폭이 큰 경우, 예를 들어 기본주당이익은 1,000원인데 희석주당이익이 급격히 감소해 100원이라면, 기존 보통주주주의 1주당 몫이 100원까지 줄어들 수도 있다는 의미임을 유의하여야 합니다.
즉, 각 잠재적 보통주가 희석화가 아닌 반희석화 효과가 있는 경우에는 주석에 추가적으로 그 내용을 공시하여야 합니다.

영업부문

영업부문은 일반적으로 회사의 연결(또는 개별)재무제표에 잘 구분하여 공시하고 있는 것으로 보입니다. 다만, 회사 매출의 10% 이상 차지하는 고객사에 대한 정보를 반드시 공시해야 하는 것을 유의하여야 합니다. 이 매출 10% 이상 고객사 정보는 고객사명을 요구하지는 않고 고객사A, 고객사B 등으로 표시할 수 있습니다.

금융감독원이 발표한 주석공시 모범사례를 활용하라

금융감독원은 K-IFRS 작성기업의 충실한 주석 기재에 도움을 주고자 2013년부터 지속적으로 주석 공시 관련 모범사례를 발표하고 있으며, 2018년 현재 총 7개의 모범사례가 존재합니다. (출처: 금융감독원 회계포탈 홈페이지)

ㆍ[모범사례 2013-1] 특수관계자 주석공시 (2013.11)
ㆍ[모범사례 2013-2] 타 기업에 대한 지분의 주석공시 (2013.12)
ㆍ[모범사례 2014-1] 공정가치 측정 주석공시 (2014.5)
ㆍ[모범사례 2015-1] 금융자산 양도 주석공시 (2015.12)
ㆍ[모범사례 2016-1] K-IFRS 제1109호 및 제1115호 주석공시 (2016.12)
ㆍ[모범사례] K-IFRS 제1116호 ‘리스’ 주석공시 (2018.1)
ㆍ[모범사례 2018-2] 개발비 주석공시 (2018.2)

최근 개정된 1109호(금융상품), K-IFRS 1115호(고객과의 계약에서 생기는 수익), 1116호(리스)에 대한 주석 공시 모범사례도 발표하고 있으나, 한가지 주의할 점은 개정된 주석 모범사례에 새로운 기준서를 적용할 경우 발생하는 효과에 대한 주석 공시 사항만 있으니, 각 사항에 대한 주석공시사항은 관련 기준서를 참고하여 작성하여야 합니다.

주석 관련 금융감독원 주요 감리 지적사례를 체크하라

금융감독원은 매년 감리지적사례를 자료로 발표하고 있습니다. 이중에서도 특히 주석 관련 주요 감리지적사례가 어떤 것인지를 알고 있어야 하겠습니다.
아래는 최근 금융감독원 감리지적사례 통계자료 중 주석 관련된 사항에 대한 내용입니다.

(단위 : 건수)

유형별 구분	2012	2013	2014	2015	2016
C. 주석 미기재	28	27	41	24	25
1. 특수관계자 등과의 거래내역 등	7	8	21	9	15
2. 지급보증 및 담보제공	16	19	18	12	9
3. 견질어음수표 및 미확인 어음수표	-	-	-	-	-
4. 매출채권 할인 및 양도	-	-	-	-	-
5. 투자유가증권 관련	1	-	-	-	-
6. 기타 주석 미기재	4	-	2	3	1

주석 공시 모든 정답은 Dart(금융감독원 전자공시시스템)에 있다

주석 작성을 하다보면 우리 회사가 주석 작성을 제대로 하고 있는지 불안함이 존재하기 마련입니다. 또 다른 회사들은 어떻게 공시하고 있는지 궁금하기도 합니다.
이때 금융감독원 전자공시시스템을 활용하면 많은 도움이 될 것으로 생각됩니다.
보통은 전자공시시스템(Dart)에 접속하여 ‘회사명’을 통해 특정 회사의 감사보고서(재무제표)를 보고 주석 공시 내용을 비교할 수 있습니다.

그러나 이보다 더 강력한 게 ‘통합검색’이 아닐까 합니다. 이는 보통 포탈의 검색어 기능과 아주 유사해서 ‘통합검색’에 궁금한 주석 사항의 키워드를 입력하면 관련 키워드가 포함된 모든 공시된 보고서가 검색됩니다. 일상적이지 않은 매각예정비유동자산, 중단영업, 염가매수차익 등의 주석사항이나, 기타장기종업원급여, 희석주당이익 등 회사의 복지나 주주 몫의 감소 가능과 같은 키워드를 검색하면 타사 공시사례를 어렵지 않게 찾아볼 수 있어 주석 작성 또는 주석 비교분석에 도움이 될 것이라 생각됩니다.

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