감가상각비의 한도시부인과 세무조정

BY 김동우   2018-10-22
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우리는 1화에서 감가상각비의 의미와 회계처리방법에 대해, 2화에서 유형자산이 무엇인지 그 취득가액과 자본적 지출은 무엇인지 알아보았습니다. 이를 통해 우리는 감가상각비 시부인대상이 되는 감가상각비를 계산하고, 회계처리를 수행할 수 있게 되었습니다.
이번 화에서는 지금까지 살펴본 내용을 토대로 감가상각비 한도시부인 과정과 그 결과로 발생하는 세무조정을 어떻게 하면 되는지 살펴보겠습니다.

1. 세법상 감가상각제도의 특징

(1) 결산조정사항

세무조정은 회계기준에 의한 순이익을 세법에 의한 과세소득으로 변경(조정)하는 과정입니다. 회계기준과 세법기준이 서로 다른 경우 법인세(소득세)를 신고할 때 무조건 세법기준에 맞추어 과세소득을 조정해야 합니다. 이를 세금을 신고할 때 소득을 조정한다고 해서 신고조정이라고 표현합니다. 하지만 예외적으로 몇 가지 항목에 대해 회계기준과 세법기준이 달라도 신고조정을 하지 않고 장부에 계상된 손익을 그대로 인정해주고 있습니다. 이를 장부를 결산할 때 조정이 이뤄진다고 하여 결산조정이라고 표현합니다.

<그림 1> 신고조정과 결산조정
신고조정 결산조정
세무조정을 통해 500원을 추가로 비용처리
‘세법상 비용 1,500원’
세무조정 없이 1,000원만 비용
‘세법상 비용 1,000원’

세법에서는 감가상각비를 결산조정사항으로 규정하고 있습니다. 이는 감가상각방법이나 내용연수를 납세자 스스로 선택해서 감가상각비를 계상해도 된다는 것을 의미하기 때문에 세법상 감가상각제도를 ‘임의상각제도’라고 표현하기도 합니다. 즉, 마음대로 감가상각해도 된다는 것입니다.

(2) 하지만 감가상각비의 한도는 있다.

세법에서 감가상각비를 결산조정사항으로 규정하고 있으므로 납세자는 마음대로 감가상각 할 수 있습니다. 하지만 이를 악용하게 되는 경우 과세소득을 임의적으로 조작할 수 있는 부작용이 발생하게 됩니다.

<그림2> 감가상각제도를 악용할 경우의 부작용
구분 2017년도 2018년도 비고
세율(한계세율) 6% 42% 감가상각비 1천만원을 2017년도에 계상하지 않고 2018년도에 전액 계상한다면 360만원 더 납부세액을 절감할 수 있습니다.
감가상각비 10,000,000 10,000,000
세액효과 (-) 600,000 (-) 4,200,000

우리나라는 법인세와 소득세에 대하여 누진세제를 채택하고 있습니다. 특히, 소득세의 경우 최저 6%에서 최고 42%까지 세율이 적용되어 차이가 큽니다. 만약 <그림2>처럼 납세자가 임의상각제도를 악용하여 2017년도에 감가상각비를 아예 계상하지 않고 2018년도에 전액 계상하게 되는 경우 과세기간별은 물론이고 다른 납세자와의 과세형평에 어긋나는 문제가 발생할 수 있습니다. 이러한 부작용 때문에 세법에서는 감가상각비를 과세기간별 한도까지만 손금으로 인정하고 있습니다.


2. 감가상각비 한도시부인

(1) 구조

앞서 살펴본 바와 같이 세법은 감가상각비를 결산조정사항으로 규정하고 있습니다. 이로 인해 발생할 수 있는 부작용을 방지하고자 세법에서는 과세기간 별로 손금으로 인정될 수 있는 감가상각비의 한도를 두었습니다. 이는 감가상각비로 계상된 금액이 세법상 한도를 초과하는 경우 그 초과분은 해당 과세기간의 손금으로 인정받을 수 없다는 것을 의미하며, 한도초과 여부를 계산하는 과정을 감가상각비 한도시부인이라고 합니다. 감가상각비 한도시부인은 크게 세 단계로 진행 됩니다.

① 장부상 감가상각비의 계산
감가상각 한도시부인 대상이 되는 감가상각비 계산을 해야 합니다.
② 상각범위액의 계산
해당 과세기간에 손금으로 인정될 수 있는 감가상각비의 한도인 상각범위액을 계산해야 합니다.
③ 한도시부인 및 세무조정
- ‘감가상각비 > 상각범위액’인 경우 : 한도초과액 발생
- ‘감가상각비 ≤ 상각범위액’인 경우 : 한도초과액 없음

감가상각 한도시부인 계산 결과 한도초과액이 발생하는 경우 한도초과금액에 대하여 손금불산입하는 세무조정을 해야 합니다. 이 과정을 통해 상각범위액까지 해당 과세기간의 손금으로 인정받게 됩니다.
이렇게 한도초과 된 금액은 차기 이후 과세기간의 감가상각시부인 계산결과 시인부족액이 발생하는 경우 시인부족액을 한도로 손금으로 인정받게 됩니다. 여기서 시인부족액은 감가상각비가 상각범위액에 미달하는 경우 그 미달하는 금액을 말합니다.
이 경우 시인부족액이 발생하고 직전 과세기간 이전에 발생한 한도초과액이 있다면 시인부족액을 한도로 추가로 손금산입 하는 세무조정을 해야 합니다. 반대로 시인부족액이 발생하지 않거나 발생하더라도 전기 말 한도초과액 잔액이 없는 경우에는 별도의 세무조정은 발생하지 않습니다.

<그림3> 감가상각비 한도시부인 구조(요약)
상황 처리방식
감가상각비(장부) > 한도(세법) 한도초과 한도초과액을 손금불산입 하는 세무조정
감가상각비(장부) ≤ 한도(세법) 시인부족 전기 말
한도초과액
잔액 여부
O 시인부족액을 한도로 추가로 손금산입
X 별도의 세무조정 불필요

(2) 감가상각비 한도시부인 사례

감가상각비 한도시부인 과정은 복잡하기 때문에 아래의 사례를 통해 알아보겠습니다. 참고로 아래 사례에서의 상각범위액은 한도시부인 과정설명의 편의상 임의로 설정한 금액이며 원칙은 세법에서 규정한 방식에 의해 계산해야 합니다.

<그림4> 감가상각비 한도시부인의 구조(사례)
구분 ① 2018년 ② 2019년 ③ 2020년 ④ 2021년 ⑤ 2022년
감가상각비(장부) 10,000,000 5,000,000 1,000,000 1,000,000 -
세법상한도
(상각범위액)
6,000,000 5,000,000 4,000,000 3,000,000 2,000,000
한도초과액
(시인부족액)
4,000,000 - (3,000,000) (2,000,000) (2,000,000)
세무조정 손금불산입
4,000,000
- 손금산입
3,000,000
손금산입
1,000,000
-
소득처분 유보 - (-)유보 (-)유보 -

① 2018년
장부에 계상한 감가상각비는 10,000,000원이며, 상각범위액은 6,000,000원입니다. 세법상 손금으로 인정되는 감가상각비는 6,000,000원이기 때문에 한도초과액이 4,000,000원이 발생하게 됩니다. 따라서 장부에 계상된 10,000,000원의 감가상각비에서 4,000,000원을 제거하여 6,000,000원만 손금으로 인정받게 하는 세무조정을 해야 하므로 4,000,000원을 손금불산입 하는 세무조정을 하고 ‘유보’로 소득처분 하면 됩니다. 여기서 ‘유보’는 장부와 세법상의 자산·부채의 차이를 관리하는 항목이라고 생각하면 편합니다.

② 2019년
장부상 감가상각비와 상각범위액이 각각 5,000,000원으로 동일합니다. 이 경우 장부에 계상한 감가상각비와 세법상 손금으로 인정되는 감가상각비가 동일하기 때문에 차이가 발생하지 않으므로 별도의 세무조정은 없습니다.

③ 2020년
장부상 감가상각비는 1,000,000원이고 상각범위액은 4,000,000원이므로 시인부족액 3,000,000원이 발생하는 상황입니다. 앞서 살펴본 것처럼 시인부족액이 발생했고 직전 과세기간 말 한도초과액 잔액이 있는 경우 시인부족액을 한도로 추가로 손금산입 하는 세무조정을 수행해야 합니다. 2019년 말 기준 한도초과액은 4,000,000원이며 2020년의 시인부족액은 3,000,000원입니다. 시인부족액을 한도로 추가로 손금산입 할 수 있으므로 3,000,000원을 손금산입하는 세무조정을 하고 소득처분은 유보로 하면 되겠습니다. ④ 2021년
장부상 감가상각비는 1,000,000원이고 상각범위액은 3,000,000원이므로 시인부족액 2,000,000원이 발생합니다. 2020년도 말 한도초과액 잔액은 1,000,000원이고 시인부족액은 2,000,000원이기 때문에 추가로 1,000,000원을 손금산입 하는 세무조정을 하고 유보로 소득처분하면 되겠습니다.

⑤ 2022년
장부에 계상한 감가상각비는 없으며, 상각범위액은 2,000,000원이므로 시인부족액 2,000,000원이 발생하게 됩니다. 시인부족액이 발생하나 2021년 말 한도초과액 잔액은 소멸되어 없으므로 추가로 손금산입 할 금액은 없습니다.


3. 한도시부인 과정에서 주의할 사항

(1) 감가상각비를 타계정에 계상한 경우

[차] 복리후생비 4,000,000 [대] 감가상각누계액 4,000,000
감가상각비를 회계처리를 할 때 위와 같이 감가상각비로 계상하지 않고 복리후생비 등 타계정으로 계상한 경우에는 이를 장부상 감가상각비로 보아 한도시부인 대상에 포함시켜야 합니다. 그렇지 않으면 감가상각자산에 대한 감가상각비를 타계정에 계상하는 방식으로 한도시부인 과정을 회피할 수 있게 되기 때문입니다.
그렇다면 감가상각에 대한 세무조정을 할 때 타계정으로 계상된 감가상각비가 얼마인지 어떻게 알 수 있을까요? 이를 알 수 있는 방법은 바로 감가상각누계액에 있습니다. 감가상각누계액이 증가했다는 것은 바로 자산의 장부금액이 감소했다는 것을 의미하고 이는 손금으로 계상된 항목이 있다는 것을 의미합니다. 따라서 계상된 감가상각비와 감가상각누계액의 증가액이 상이한 경우에는 타계정에 계상된 감가상각비가 있는지 다시 한 번 체크해보시기를 바랍니다.

(2) 자본적 지출이 있는 경우

2화에서 자본적 지출과 수익적 지출에 대해 알아봤습니다. 자본적 지출에 해당하는 금액을 자산가액에 포함시키지 않고 수선비로 회계처리 한 경우 이 금액을 즉시상각 한 것으로 보아 감가상각 한도시부인 대상에 포함시켜야 합니다.

(3) 감가상각 한도시부인은 개별 자산별로 수행해야 한다.

기계장치 A와 기계장치 B가 있는 경우 기계장치 A와 B를 합쳐서 감가상각 한도시부인을 하는 것이 아니고 따로 따로 수행해야 합니다. 왜냐하면 기계장치 A에서는 한도초과액이 발생하고 B에서 시인부족액이 발생한 상황에서 기계장치 A와 B를 합쳐서 한도시부인을 하게 된다면 두 자산의 효과가 상쇄되는 부작용이 발생할 수 있기 때문입니다.
따라서 감가상각 한도시부인은 개별 자산별로 수행해야 하고 이에 대한 ‘유보’항목의 관리도 개별 자산별로 수행해야 합니다. 대단히 중요한 부분이지만 간혹 혼동하시는 분들이 계셔서 주의사항으로 알려드립니다.